作者：聂朋雷律师
前不久，浙江省义乌市人民检察院副检察长傅忆文发文《虚开增值税专用发票罪的保护法益及其运用》引发各大公号转发，今年5月份，北京大学举办涉税与涉知识产权案件刑事辩护高级研修班（笔者已报名参加学习），可见涉税犯罪研究热度不减。为了更深入研究涉税犯罪，经笔者整编，提供20例裁判观点供法律人学习参考（裁判观点不代表整理者观点）。
一、行为人有真实货物交易，善意取得虚开专票的，不构成虚开增值税专用发票罪
对于原审被告人王利民虽未提出上诉，但根据《中华人民共和国刑事诉讼法》第二百三十三条的规定，经全面审理该案，根据国税发（2000）187号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票处理问题的通知》规定，购货方王利民与销售方张某1存在真实货物交易，销售方开具发票的货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段所获得，对购货方不以偷税或者骗取出口退税论处。所以，卷宗证据显示，原审被告人王利民不具备该罪的主观特征，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。宣告原审被告人王利民无罪。（2018）冀11刑终229号
二、行为人为自己虚开农产品收购发票作进项抵扣，因无真实货物交易，无纳税义务，未给国家造成损失
在虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪中，犯罪金额指的是虚开税款金额。对于虚开的税款金额，应当避免将同一种类的金额或是同一类法益指向性、关联性的对象进行多次评价，进而背离重复性评价原则。虚开的增值税专用发票以及虚开用于抵扣税款发票的行为本身直指国家应收税款利益，即虚开增值税专用发票或其他发票的行为是否实现了抵扣、骗取的现实目的。因此，虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的犯罪数额，应当以造成国家应收税款的现实损失为标准。结合本案中虚开增值税专用发票罪的数额认定，上诉人郑娉雯虚开增值税专用发票致使国家被骗的数额，是三家增值税专用发票受票公司按虚开的增值税专用发票119份后实际抵扣的税款1491964.31元来计算。而虚开用于抵扣税款发票罪的数额部分认定，上诉人郑娉雯以凉山禾草公司名义申报并抵扣进项税款1520362.74元，因无真实的货物交易，上诉人郑娉雯无纳税义务，未给国家造成损失。上诉人郑娉雯在虚开收购发票中，凉山禾草公司共缴纳增值税163555.29元，应从给国家造成的损失中扣除这笔税款。故，上诉人郑娉雯因虚开增值税专用发票给国家造成的应收税款的实际损失为1328409.02元。（2019）川34刑终23号
三、公司主管人员对他人挂靠公司经营活动没有尽到审查监督义务，挂靠人虚开的，公司及主管人员也应当承担刑事责任
关于上述虚开增值税专用发票事实的认定，本院审理认为，相关税务稽查结论、抵税记录、证人证言及被告人供述等证据证实原审被告单位有接受虚开的发票并抵扣税款的客观事实，因存在相关不能取证的因素，现有证据虽不能充分证实原审被告单位主管人员或责任人员与挂靠人有过虚开发票的通谋，但原审被告单位作为被挂靠公司，对挂靠人以其名义进行经营活动是否合法应当有审查监督义务，并应当认识到相关法律责任的承担。本案中，原审被告单位在一年多时间内多次接受虚开的发票并抵扣，数额巨大，其主观上至少存在放任的主观故意，故其行为已具备虚开增值税专用发票罪全部构成要件，应依法追究其罪责。上诉人戴志广、蒋加友作为公司主管人员或责任人员，应当依法承担相应的罪责。综上，对与此相关的上诉理由和辩护意见，本院均不予采纳。（2020）皖01刑终654号
四、公司为挂靠人真实工程对外开票不构成犯罪，但是公司向其他公司买票用于抵扣，构成虚开增值税专用发票罪
虽毅兴公司为挂靠人许恩成的真实工程向工程发包方等企业开具增值税专用发票的行为不构成犯罪，但李长武、许恩成经商议通过何培慧、闰劲松等人从恒途公司、同悦公司、全屹公司低价购买土方运输、劳务类增值税专用发票，用于抵扣毅兴公司所开具的出项发票以达到偷逃税款的目的，而毅兴公司与上述三家涉案公司不存在运输、提供劳务等合同关系，也不存在真实交易的情形下，故本案不适用《复函》规定，也不存在扣除实际提供运输服务和劳务金额问题。李长武、许恩成等人的上述行为构成虚开增值税专用发票罪，原判根据各被告人供述、虚开增值税发票抵扣情况及许恩成入股时间等证据综合认定各被告人参与虚开增值税专用发票的金额并无不当。（2020）浙01刑终464号
五、行为人让他人为自己公司虚开，又介绍他人虚开，应当数罪并罚
李美林让雷博公司、方恒公司为中海佳豪公司虚开增值税专用发票的行为，属于“让他人为自己虚开”，系单位犯罪；李美林介绍方恒公司为京亿丰公司虚开增值税专用发票的行为，属于“介绍他人虚开”，系个人犯罪。李美林按单位意志，以单位名义实施让他人为自己虚开增值税专用发票的行为，应构成单位犯罪；李美林又以个人名义，介绍他人虚开增值税专用发票，此时犯罪主体为个人，属于自然人犯罪。综上，李美林实施了两种行为，前后两行为虽然罪名相同，但从犯罪的构成要件上看，前者为单位犯罪，后者为个人犯罪，属于异种犯罪，应按照数罪并罚处理。（2019）京刑终133号
六、行为人与受票单位共谋骗取开票单位开票，不能认定非法出售增值税专用发票罪
关于上诉人杨文宾提出原判定性有误、应当认定为非法出售增值税专用发票罪的上诉理由。经查，上诉人杨文宾在与涉案七家公司业务往来过程中，与七家公司商定，先让七家公司与恒大公司签订购销合同，在恒大公司正常收款开票发货的情况下，隐瞒恒大公司，与仓库管理员私下约定，安排货运单位上门提货，并将货物出售，发往与七家公司不相关的第三方买家，不需要开具增值税专用发票，之后通过其个人与妻子阮某账户收取货款，并扣除约5%-7%的开票费后将剩余货款回流给七家公司指定的相关人员个人账户。上述流程实质上是在无真实货物交易的情况下，杨文宾以收取开票费的方式，在恒大公司不知情的情况下，为七家单位从恒大公司开具增值税专用发票，用于认证抵扣。综上，上诉人杨文宾明知受票单位以骗取国家税款为目的，通过前述隐蔽的方式为受票单位虚开增值税专用发票用于抵扣，并非单纯的买卖行为，故其行为已构成虚开增值税专用发票罪。（2020）浙01刑终307号
七，涉案公司为他虚开销项又让他人为公司虚开进项的，应当以两者之一较大税额认定犯罪数额
本案中，上诉人周望勇要求汪鹏以宏隆公司名义为他人虚开销项增值税专用发票，为了弥补进项发票不足，又让他人为宏隆公司虚开进项增值税专用发票，因进出均无真实货物交易，不存在向国家缴纳税款的义务，但虚开的增值税专用发票会被受票单位或个人用于抵扣税款从而不缴税。辩护人提出应以进项或者销项较大税额为虚开数额的意见，符合增值税作为一种流转税的特征，本院予以支持。原判将宏隆公司的进项税额与销项税额累加后作为虚开的数额，认定有误，应予以纠正。（2019）浙03刑终1590号
八、行为人与交易对手有真实贸易，找交易主体之外公司如实代开，不构成虚开增值税专用发票罪
关于冯献立上诉及辩护人辩护所提冯献立之行为不构成虚开增值税专用发票罪，请求改判无罪的诉辩意见及相关理由，经查，本案中，冯献立开办的广鑫公司具有真实的煤炭购销和运输贸易，且贸易金额超过了虚假增值税专用发票金额，冯献立所持有的虚假增值税专用发票如何取得未能查清，该99张假发票能够在税务机关认证通过，没有充分证据证明冯献立存在让他人为自己开具数量或者金额不实的增值税专用发票的行为，认定冯献立之行为构成虚开增值税专用发票罪证据不足，一审判决以虚开增值税专用发票罪对冯献立定罪量刑不当；但本案中，冯献立为逃避纳税非法购买四张增值税专用发票，其行为已构成非法购买增值税专用发票罪；冯献立存在取得的增值税专用发票所注明的销售方名称、印章与其进行实际交易的销售方不符的情况，抵扣的进项税额4,012,142.81元应由税务机关依照相关规定予以追缴，上缴国库。综上，对所提冯献立之行为不构成虚开增值税专用发票罪的诉辩意见予以采纳，对所提应改判无罪的诉辩意见不予采纳。（2019）冀01刑终850号
九、仅破坏发票管理秩序，未危及国家正常税收活动，不能认定构成虚开增值税专用发票罪
关于四川应涵商贸有限公司于2013年2月25日向上海东雨金属制品有限公司开具2份电器购销增值税专用发票的行为是否构成犯罪。本院认为，虚开增值税专用发票罪侵犯的是复杂客体，一是增值税专用发票管理秩序，二是国家税收征管制度，其中国家税收征管制度应当属于主要客体。因此，如果虚开行为仅破坏了增值税专用发票管理秩序，但未实际危及国家正常的税收活动，不能认定其构成虚开增值税专用发票罪，且证实罗建华主观上具有偷、骗税目的的证据并不能形成锁链，故对上述客观上不会造成国家税款流失的虚开行为不宜以虚开增值税专用发票犯罪论处。原判认定上述行为构成虚开增值税专用发票罪，且罗建华属缓刑考验期内又犯新罪与本院查明的事实及相关法律规定不符，本院依法予以纠正。（2019）川09刑终124号
十、行为人的下游单位虚开的事实已被认定，行为人为下游单位虚开，对月应缴税款抵扣又补缴税款的，证据不足以证实造成国家税款额外损失
关于原判认定的第6起，上诉人晏景云以煜盛宝公司名义开具给华翔厂的发票，没有给国家税款造成损失，不应计算为晏景云的犯罪数额的辩护意见。经查，就本起事实，上诉人晏景云在公安机关供述，2016年10月28日因华翔厂缺进项发票，其就从煜盛宝公司开了10张增值税发票给华翔厂，作进项税抵扣使用。税务部门出具的公司出票、受票信息，证实该10张增值税专用发票价税合计101.061万，税额14.684万元，该发票由煜盛宝公司开具，由华翔厂接受。税务部门出具的煜盛宝公司补交税款明细，证实该公司补缴2016年10月份税款93132.64元。上述证据能够证实，上诉人晏景云利用其控制的两家公司，先由煜盛宝公司开出10张增值税专用发票，用于抵扣华某厂的进项税款，再由华某厂对外进行虚开。该行为中，华某厂再次对外虚开的行为已经被本案的其他相关犯罪事实予以认定，且煜盛宝公司已用其他的进项发票对该月应缴的税款予以抵扣，后又补缴了该月份的部分税款。因此，现有证据不足以证实，该行为能够对国家税款造成额外的损失。故该笔数额不应计算为上诉人晏景云的犯罪数额。辩护人的该辩护意见能够成立，予以采纳。（2019）苏13刑终300号
十一、公诉机关在审判机关发函要求追加指控单位涉嫌虚开犯罪的情形下仍未补充，审判机关据实依法认定单位犯罪
被告人周胜刚作为美凡公司、盈汇多公司直接负责的主管人员，违反国家税收征收和发票管理规定，让他人为公司虚开增值税专用发票，数额较大，应以单位犯罪直接负责的主管人员追究其虚开增值税专用发票罪的刑事责任。被告人谢辉违反国家税收征收和发票管理规定，介绍他人虚开增值税专用发票，虚开的税款数额较大，其行为构成虚开增值税专用发票罪。一审法院在审理过程中发现检察机关未对单位犯罪提出指控，依法向检察机关发函建议追加公司为被告单位，在检察机关不补充起诉的情况下，根据查明的事实和法律规定，据实依法认定本案系单位犯罪正确。（2019）浙07刑终928号
十二、行为人既虚开销项，又虚开进项，不论是否抵扣，都没有给国家造成实际损失，认定损失数额，应当以销项受票人已经实际向税务机关抵扣的数额计算，并扣除行为人已向国家缴纳的税款和退赔的款项
在实际生活中，税务机关办理申报和抵扣不见得一一对应，往往是按月结算，有时进项会大一些，有时销项会大一些。在进项大于销项的情况下，税务机关减去销项税款后，还有剩余进项税款无法扣减，通常将这一数额存在税务机关里面，待以后有了销项再予扣减。所以，这时虽然进项申报抵扣了税款，但销项发票尚未开出，因而也就无法抵扣，国家尚未造成实际的税款流失，只是为行为人以后给他人虚开销项增值税专用发票再予抵扣提供了条件。因此，根据增值税的计税原理，无实际生产经营的行为人既为他人虚开销项发票，又让他人为自己虚开进项发票的，不论他进项是否申报抵扣，都没有给国家造成实际经济损失，认定其给国家造成损失的数额，应当以销项受票人已经实际向税务机关抵扣的数额计算，并扣除行为人已向国家缴纳的税款和退赔的款项。本案中，原审被告人杨峰虚开的销项增值税专用发票已经全部实际抵扣，给国家造成的损失为708286.88元。原审被告人陈兵虚开的销项增值税专用发票部分实际抵扣，给国家造成的损失为1457293.19元。在税收实务中，应追缴的税款损失应由实际抵扣的公司补缴。对虚开发票的被告人应该追缴其虚开增值税专用发票的违法所得。但根据一二审庭审中公诉机关提供的证据看，部分涉案企业在案发后补缴了部分税款，原公诉机关对实际税收损失数额以及二原审被告人的违法所得数额均没有作出明确指控并提供充分证据予以证实，现有证据无法证实国家税收损失是否已经全部追缴到位，具体执行时以实际追缴情况为准，对二原审被告人应依法追缴违法所得。（2019）鲁11刑终118号
十三、虚开行为人不存在向国家交税的义务，对其犯罪数额应以其虚开进项票或者销项票数额中较大的数额计算
关于王铁军的犯罪数额问题。经查，上诉人王铁军利用通用公司，在无真实货物交易的情况下，让他人虚开进项票抵扣税款，同时为他人虚开销项发票，其中利用北京爱都佳锐商贸有限公司等133家上游公司虚开进项增值税专用发票6521组，抵扣税款人民币11034.99333万元；为谷树雷等人联系的天津龙源煤炭销售有限公司等16家下游公司虚开销项增值税专用发票75组，至案发前，在税务机关已申报通过税额人民币11094.67551万元，税款已全部认证。由于虚开行为人不存在向国家交税的义务，对其犯罪数额应以其虚开进项票或者销项票数额中较大的数额计算，因此王铁军的犯罪数额应为抵扣的销项票数额11094.67551万元。（2019）辽刑终275号
十四、行为人从个体经营者处收购货物，寻找第三方为其开票，价税款经支付第三方后流转给个体经营者，不能认定构成虚开增值税专用发票罪
关于新诚公司从高盛公司、卫铭公司开具的增值税专用发票是否构成虚开增值税专用发票罪，二审经审查认为，虚开增值税专用发票罪，要求行为人主观上存在骗取国家税款的故意，客观上造成国家税款的损失。本案中，新诚公司与废塑料的个体经营者之间存在真实交易，该种交易中，新诚公司不开具增值税发票给个体经营者。为完成增值税抵扣，加之当地存在税收返还的优惠政策，上诉人吴江泉即产生通过高盛公司、卫铭公司代开增值税专用发票的想法，该目的与确不存在真实交易，通过支付开票费方式虚开发票在主观恶性上存在差别，没有明显的骗税故意。另一方面，根据在案证据，上诉人吴江泉在开票前将价税全款支付给高盛公司和卫铭公司，由该二公司根据入库单等交易凭证将不含税货款支付给个体经营者，同时在当地上缴国家税款，该种行为模式下并未给国家税款造成实际损失，故结合主客观来看，上诉人吴江泉的行为都不宜认定为虚开增值税专用发票罪，控辩双方相关意见成立，本院予以采纳。（2019）苏05刑终63号
十五、涉案事实存在部分真实交易，一段期间成立挂靠关系，可以不认定为虚开增值税专用发票罪
关于上诉人张鑫及其辩护人所提张鑫与山东鱼台佳汇纺织品有限公司存在部分真实交易，潘继苗与山东鱼台佳汇纺织品有限公司在2014年至2015年期间成立挂靠关系的意见，经查，根据在案田素宽的证言、潘继苗的证言、上诉人张鑫的供述可以证实，2014年，潘继苗确曾在田素宽负责的山东鱼台佳汇纺织品有限公司利用该公司生产设备、人员等进行棉纱生产加工，并向田素宽支付费用。在此期间，上诉人张鑫去到鱼台佳汇纺织品有限公司通过潘继苗结识了田素宽，张鑫所购棉纱从鱼台佳汇公司发出，货款也通过转账等形式汇入鱼台佳汇公司账户，鱼台佳汇纺织品有限公司据此向原审被告单位开具增值税发票符合相关规定精神。但根据在案田素宽与潘继苗的证言，2015年潘继苗已不在山东鱼台佳汇公司生产加工，且在案证据不足以证实上诉人张鑫对此情况不知情。故对上诉人及辩护人所提此点意见部分予以采纳。（2018）晋07刑终322号
十六、行为人以虚开普票为手段，目的是虚开专票，择一重罪处罚
关于王世宝辩护人提出虚开普通发票是为了掩盖虚开增值税专用发票，系手段行为，故应认定虚开增值税专用发票一项罪名的辩护意见，经查，王世宝、邢艳玲虚开增值税普通发票作为进项，目的是为了虚开增值税专用发票抵扣税款，应择一重罪处罚。故相关辩护意见予以采纳。（2018）吉刑终234号
十七、个人独资企业虚开的，不能认定为单位犯罪
关于本案是否为单位犯罪。根据《刑法》第三十条和《最高人民法院关于审理单位犯罪案件具体应用法律有关问题的解释》第一条的规定，具有法人资格的独资企业才能成为单位犯罪的主体。而按照《个人独资企业法》第二条及《民法总则》第一百零二条的规定，个人独资企业不具备法人资格。因此，个人独资企业不属于刑法意义上的单位，亦不具有单位犯罪的主体资格。本案中，温岭市泽国成业机械配件厂系个人独资企业，其实施的犯罪行为应当依照刑法有关自然人犯罪的规定定罪处罚，不能认定为单位犯罪。故原审被告人徐平平的辩护人关于本案应定单位犯罪的辩护意见不予采纳。（2018）浙10刑终899号
十八、无证照行为人以个人名义交易后，找他人代开发票给交易对手，可以认定构成虚开增值税专用发票罪
对于上诉人赵某的辩护人提出赵某主观上不具有偷骗税款的目的，本案中国家税款的损失不是赵某“如实代开”行为所造成，故赵某不构成虚开增值税专用发票罪的辩护意见，经查，赵某虽进行了实际经营活动，但在其以个人名义完成交易后，明知其作为无照无证经营个体依法不能提供增值税专用发票，仍以支付“开票费”的方式，让从事虚开增值税专用发票犯罪的寇岩为涉案受票公司开具增值税专用发票，受票公司随后将税款全部抵扣，造成国家税款损失，其行为符合刑法及全国人民代表大会常务委员会《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》、最高人民法院《关于适用﹤全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定﹥的若干问题的解释》的相关规定，依法构成虚开增值税专用发票罪，原审判决定罪并无不当，故该辩护意见不能成立，本院不予采纳。（2018）陕刑终359号
十九、犯罪数额认定应以销项或进项数额中较大的一项，税款损失应以销项受票人实际抵扣数额并扣除已向国家缴纳、退赔款项认定
关于本案虚开的税款数额及国家税款损失的认定问题。被告单位开具涉案发票，在“虚进虚出”的过程中，应以销项或进项数额中较大的一项作为犯罪数额，即应以虚开增值税专用发票的税款数额认定；被告单位普顺公司既让他人为自己虚开用于抵扣税款的进项发票，又为他人虚开销项增值税专用发票，应以销项受票人已经实际向税务机关抵扣的数额计算，并扣除其已向国家缴纳的税款和退赔的款项，被告单位已于案发前实际缴纳部分税款，可酌情从轻处罚，对辩护人提出的符合法律规定的相关意见，予以采纳。（2018）川07刑终407号
二十、行为人虚开后没有申报抵扣，应当认定为犯罪既遂
本院认为，被告人胡临国违反增值税专用发票的管理规定，明知没有真实的货物交易，伙同他人虚开增值税专用发票，虚开税款数额巨大，其行为已构成虚开增值税专用发票罪。原判定罪正确，审判程序合法。涉案的164份税额计人民币2612822.48元的增值税专用发票已虚开完成并由相关受票方办理申报抵扣手续，依法应认定为虚开增值税专用发票犯罪既遂，最终是否抵扣成功不影响犯罪既遂的认定。原判认定为未遂不当，本院依法予以纠正。（2018）浙07刑终299号
