《刑事审判参考》（2003年第4辑，总第33辑）

【第252号】曾某1等伪造增值税专用发票案——购买伪造的增值税专用发票又出售的行为如何定罪处罚

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二、主要问题

1.购买伪造的增值税专用发票又出售的行为如何定罪处罚?

2.出售伪造增值税专用发票以及普通发票的印刷模版等印制工具的行为如何定罪处罚?

三、裁判理由

近年来,以增值税专用发票为对象的危害税收征管犯罪呈现出职业化、专业化、地域化的特征。本案即具备这一特征。各被告人分别实施伪造、出售、提供印制工具等犯罪行为,虽主观上不一定有犯意沟通,但客观上互相配合,在一定程度上助长了犯罪规模和影响,严重危害了国家税收征管秩序。本案中,各被告人虽然并非全部成立共同犯罪,但犯罪事实相互关联,故并案审理是正确的。

(一)被告人林某5、陈某6、连焕发非法购买伪造的增值税专用发票又出售的行为,应以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。

本案中,被告人林某5以每本100元的价格,先后由其本人和指使被告人陈某6帮其向被告人曾某1购买了伪造的增值税专用发票95本、共计2375份,又共同将购得的伪造增值税专用发票,以每本120元或150元的价格出售给他人35本、共计875份,收取人民币4950元。另一被告人连焕发共购买伪造的增值税专用发票93份,出售18份(电脑万元版),收取人民币432元。对于被告人林某5、陈某6、连焕发如何定罪处罚,存在不同意见:

一种意见即本案公诉机关的意见,认为被告人林某5、陈某6、连焕发的行为触犯了刑法第二百零八条、第二百零六条第一款之规定,构成购买伪造的增值税专用发票罪和出售伪造的增值税专用发票罪。

第二种意见认为,刑法第二百零八条第二款明确规定:“非法购买增值税专用发票或者购买伪造的增值税专用发票又虚开或者出售的,分别依照本法第二百零五条、第二百零六条、第二百零七条的规定定罪处罚。”因此,对于被告人林某5、陈某6、连焕发的非法购买伪造的增值税专用发票又出售的行为,均以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。

第三种意见认为,刑法第二百零八条第二款规定的是非法购买伪造的增值税专用发票又全部出售行为的定罪处罚原则,对于像本案中被告人林某5、陈某6、连焕发非法购买大量伪造的增值税专用发票只出售少部分的,不应完全适用该条款规定。对于林某5、陈某6,因为其出售数额特别巨大,定出售伪造的增值税专用发票罪;对于连焕发,由于其出售数额太少而购买份数较多,应以购买伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。否则,以出售伪造的增值税专用发票罪对连焕发定罪处罚,会带来因出售犯罪数额少而造成轻纵被告人的结果。

我们认为,刑法第二百零八条第二款规定的是,对非法购买增值税专用发票罪或者购买伪造的增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪、非法出售增值税专用发票罪或者出售伪造的增值税专用发票罪的牵连犯的定罪处罚原则。其基本含义是,在行为人购买的手段行为与虚开、出售的目的行为均单独成立犯罪从而形成牵连犯罪的情况下,应以目的行为的罪名定罪处罚。因为根据我国刑法典的规定,相对于手段行为构成的犯罪来说,目的行为构成的犯罪处罚更重。这也是牵连犯从一重罪定罪处罚一般原则的要求。因此,对于行为人购买伪造的增值税专用发票又出售的行为,如果购买与出售伪造的增值税专用发票行为均成立犯罪,则应以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。只有购买伪造的增值税专用发票尚未出售或者出售行为尚未达到追究刑事责任的数额标准的情况下,考虑到犯罪行为的想象竞合和吸收关系,才以购买伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。

本案被告人林某5、陈某6、连焕发购买伪造的增值税专用发票又出售的行为,因为其出售伪造的增值税专用发票的份数已经达到参照执行的1996年最高人民法院《关于适用(全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》规定的追究刑事责任的数额标准,因此,应以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。需要说明的是,以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚,不会带来轻纵犯罪分子的结果,因为在出售行为成立犯罪的情况下,已经购买要出售但尚未出售的伪造的增值税专用发票数额应计入其出售的犯罪数额,但可将其视为犯罪未遂的数额,作为量刑情节予以考虑。汕头市中级人民法院对于被告人林某5、陈某6、连焕发犯出售伪造的增值税专用发票罪的犯罪数额就是以其购买的数额作为定罪量刑的依据,并酌情考虑了各被告人有部分伪造的增值税专用发票尚未出售的情节。因此,所作出的判决定性是准确的,量刑是适当的。

(二)被告人廖某2、廖某3向被告人曾某1非法出售用于伪造增值税专用发票以及普通发票的印刷模版等印制工具的行为,成立伪造增值税专用发票、非法制造发票罪的共犯本案中,被告人廖某2、廖某3以营利为目的,以每套100元人民币的价格,为被告人曾某1提供伪造增值税专用发票以及普通发票用的印刷模板共33套,另在抓获二被告人时,当场查获伪造发票模板用的胶版395套,未形成印模28枚。对此,在审理过程中,大家一致认为,被告人廖某2、廖某3明知曾某1伪造增值税专用发票以及普通发票而为其提供印刷模版等印制工具,具有共同的伪造增值税专用发票和非法制造发票的犯罪故意,实施的是伪造增值税专用发票和非法制造发票的帮助行为,因此,应与曾某1成立共同犯罪,并对曾某1的犯罪后果共同承担刑事责任。一审法院关于被告人廖某2、廖某3与曾某1成立共同犯罪的认定和对二被告人的定罪量刑是准确的。

但由此引发的问题是,制造、销售用于伪造增值税专用发票(普通发票)的印刷模版等印制工具的行为如何定罪处罚?一种观点认为,由于刑法并未单独规定制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印制工具罪,因此在与购买者已经形成买卖合意或者印刷模版等印制工具已经出售的情况下,对行为人可以伪造增值税专用发票(非法制造发票)罪定罪处罚,如果行为人制造的印刷模版等印制工具无明确的购买者而且尚未销售,那么对于行为人只能以伪造增值税专用发票(非法制造发票)罪的未遂处理。另一种观点认为,刑法虽未单独规定制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印制工具罪,但制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印制工具的行为,本质上就是为伪造增值税专用发票(普通发票)提供条件,无论是否与购买者形成合意和已经出售,均应以伪造增值税专用发票(普通发票)罪定罪处罚,是否与购买者形成合意,只是能否成立共犯的问题。我们认为,制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印刷模版等印制工具的行为,其社会危害性与伪造、出售伪造的增值税专用发票行为相比有过之而无不及,我们不能片面理解罪刑法定原则,以刑法没有明确规定而认为制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印刷模版等印制工具的行为不能以犯罪论处。制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印制工具的行为,本质上就是为伪造增值税专用发票(普通发票)提供条件。参照《最高人民法院关于审理伪造货币等案件具体应用法律若干问题的解释》第一条第三款的规定:“行为人制造货币版样或者与他人事前通谋,为他人伪造货币提供版样的,依照刑法第一百七十条的规定定罪处罚”,以及《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会纪要》中关于假币犯罪的规定:

“伪造货币的,只要实施了伪造行为,不论是否完成全部印制工序,即构成伪造货币罪;对于尚未制造出成品,无法计算伪造、销售假币面额的,或者制造、销售用于伪造货币的版样的,不认定犯罪数额,依据犯罪情节决定刑罚”,对于制造、销售伪造增值税专用发票(普通发票)的印刷模版等印制工具的行为,应以伪造增值税专用发票(普通发票)罪定罪处罚。